Reforma mezinárodního zdanění – dohoda dosažena

O diskusích ohledně revolučních změn mezinárodního zdanění probíhajících ať už na půdě OECD, tak na úrovni EU vás průběžně informujeme (např. ZDE, ZDE, ZDE, ZDE, ZDE či ZDE)

Dne 1. července došlo v rámci tohoto procesu k významnému posunu, kdy 130 zemí/jurisdikcí[1] (včetně České republiky) vydalo pod hlavičkou OECD společné prohlášení, ve kterém se hlásí k principům dvoupilířové reformy mezinárodního zdanění. Prohlášení indikovalo ambici dotažení detailních technických parametrů do října tohoto roku, přičemž předpokládaný náběh nových pravidel byl rok 2023.

A nyní, resp. 8. října, 136 jurisdikcí (ze 140 členů inkluzivního rámce OECD/G20 pro BEPS[2]) – včetně České republiky - se připojilo k prohlášení o dvoupilířovém řešení v rámci uchopení daňových výzev vyplývajících z digitalizace ekonomiky (více ZDE). Prohlášení aktualizuje a finalizuje červencovou politickou dohodu o zásadní reformě mezinárodních daňových pravidel.

Pilíř I – vybrané parametry:

• Do oblasti působnosti spadají nadnárodní skupiny (MNE) s celosvětovým obratem nad 20 miliard eur a ziskovostí nad 10 % (tj. zisk před zdaněním/výnosy), přičemž hranice obratu by mohla být v budoucnu snížena na 10 miliard eur.
• Těžební průmysl a regulované finanční služby jsou vyloučeny.
• U MNE bude v oblasti působnosti 25 % reziduálního zisku (definovaného jako zisk přesahující 10 % tržeb) přiděleno tržním jurisdikcím s nexem (viz další bod) pomocí alokačního klíče odvozeného z tržeb (tzv. částka A). Tržby budou přiděleny jurisdikcím konečného trhu, kde se zboží nebo služby používají/spotřebovávají.
• Bude zavedeno nové pravidlo nexusu, které umožní přidělení částky A tržní jurisdikci (market jurisdiction), pokud nadnárodní společnost v oblasti působnosti dosahuje z této jurisdikce tržeb ve výši alespoň 1 milionu eur. Pro menší jurisdikce s HDP nižším než 40 miliard eur bude nexus stanoven na 250 000 eur.
• Příslušné měřítko zisku nebo ztráty MNE v působnosti bude odvozeno z finančních výkazů s malým počtem úprav. Ztráty se budou převádět do dalších období.
• K segmentaci dojde pouze ve výjimečných případech, kdy na základě segmentů zveřejněných ve finančních výkazech segment splňuje pravidla působnosti.
• Budou zavedeny mechanismy pro předcházení sporům a jejich řešení.
• Zjednoduší se uplatňování zásady tržního odstupu na základní marketingové a distribuční činnosti (tzv. částka B).
• MNE v oblasti působnosti by mělo být umožněno řídit proces plnění těchto nových povinností prostřednictvím jediného subjektu.
• Mnohostranná úmluva (MLC) bude vyžadovat, aby všechny strany odstranily veškeré daně z digitálních služeb a další podobná opatření ve vztahu ke všem společnostem.
• Předpokládá se, že MLC, jejímž prostřednictvím se bude částka A provádět, bude vypracována a zpřístupněna k podpisu v roce 2022, přičemž částka A by se měla začít uplatňovat od roku 2023.

Pilíř II – vybrané parametry:

• Druhý pilíř se skládá z:
  • dvou vzájemně provázaných domácích pravidel (společně nazývaná Globální pravidla proti erozi základny (Global anti-Base Erosion Rules - GloBE)):
    • pravidlo o zahrnutí příjmů (Income Inclusion Rule - IIR), které ukládá mateřské entitě dodatečnou daň s ohledem na nízko zdaněné příjmy entity ze skupiny (constituent entity); a
    • pravidlo pro nedostatečně zdaněné platby (Undertaxed Payment Rule - UTPR), které odpírá odpočty nebo vyžaduje ekvivalentní úpravu v rozsahu, v jakém nízce zdaněný příjem entity ze skupiny nepodléhá dani dle pravidla IIR, a
  • pravidla založeném na smlouvě o zamezení dvojího zdanění - pravidlo podrobení zdanění (Subject to Tax Rule - STTR), které umožňuje zdrojovým jurisdikcím uvalit limitované zdanění u zdroje na určité platby spřízněným subjektům zdaněné nižší než minimální sazbou. STTR bude započitatelná v rámci pravidel GloBE.
• Pravidla GloBE se budou vztahovat na MNE, které dosáhnou prahové hodnoty 750 milionů eur stanovené v rámci vykazování podle jednotlivých zemí (CbCR). Země mohou uplatňovat IIR na MNE se sídlem v jejich zemi, i když nesplňují tuto prahovou hodnotu.
• Pravidla GloBE se nevztahují na vládní subjekty, mezinárodní organizace, neziskové organizace, penzijní fondy nebo investiční fondy, které jsou konečnými mateřskými entitami (Ultimate Parent Entity - UPE) skupiny nadnárodních podniků, ani na žádné holdingové entity používané těmito subjekty.
• Pravidla GloBE stanoví výjimku z UTPR pro určité MNE – a to pro ty, které mají hmotná aktiva v zahraničí v maximální výši 50 milionů EUR a které působí v nejvýše pěti dalších jurisdikcích, přičemž tato výjimka je omezena na období pěti let poté, co se MNE poprvé dostane do působnosti pravidel GloBE.
• Pravidla GloBE budou fungovat tak, že se bude ukládat dodatečná daň pomocí testu efektivní daňové sazby, která bude kalkulována po jurisdikcích a která bude používat společnou definici relevantních daní a základ daně odvozený z finančních výkazů (s dohodnutými úpravami v souladu s cíli daňové politiky druhého pilíře a mechanismy pro řešení časových rozdílů). Pokud jde o stávající systémy založené na distribučním modelu (distribution tax systems), dodatečná daňová povinnost nebude uplatňována, pokud budou příjmy rozděleny do 4 let a zdaněny na minimální požadované úrovni nebo nad ní.
• Minimální sazba daně používaná pro účely IIR a UTPR bude činit 15 %.
• Pravidla GloBE budou stanovovat substantivní výjimky podle vzorce (formulaic substance carve-out), které vyloučí částku příjmů odpovídající 5 % hodnoty hmotného majetku a mzdových nákladů. V přechodném období 10 let bude vyloučená částka příjmu činit 8 % hodnoty hmotných aktiv a 10 % mzdových nákladů, přičemž v prvních pěti letech se bude každoročně snižovat o 0,2 procentního bodu a v posledních pěti letech o 0,4 procentního bodu u hmotných aktiv a o 0,8 procentního bodu u mzdových prostředků. Pravidla GloBE rovněž stanoví výjimku de minimis pro ty jurisdikce, kde má MNE příjmy nižší než 10 milionů EUR a zisky nižší než 1 milion EUR.
• Pravidla GloBE rovněž stanoví vyloučení příjmů z mezinárodní přepravy dle definice Modelové daňové úmluvy OECD.
• Země, které uplatňují nominální sazby daně z příjmu právnických osob nižší než minimální sazba STTR na úroky, licenční poplatky a vymezený okruh dalších plateb, by na požádání měly implementovat STTR do svých dvoustranných smluv s rozvojovými členy Inclusive Framework. Právo na zdanění bude omezeno na rozdíl mezi minimální sazbou a sazbou daně u dané platby. Minimální sazba pro STTR bude 9 %.
• Druhý pilíř by měl být uveden v platnost v roce 2022 (alespoň částečně prostřednictvím mnohostranného nástroje), aby byl účinný v roce 2023, přičemž UTPR by se měla začít uplatňovat v roce 2024.

Kdybychom se měli pokusit naše chápání výše uvedeného selsky a hodně zjednodušeně shrnout ve dvou bodech:

• vybrané velké vysoce ziskové nadnárodní korporace zdaní více zisku v jurisdikcích, kde se jejich zboží/služba konzumuje a
• pro vybrané nadnárodní korporace se zavedou jakási sofistikovaná a modifikovaná globální CFC pravidla mířící na jurisdikce s efektivním korporátním zdaněním pod 15% (se spoustou úprav/výjimek).

Z výše uvedeného přehledu je zřejmé, že mezinárodní zdanění čeká zásadní změna. Je rovněž jasné, že mnoho implementačních detailů ještě bude muset být vyjasněno. Tuto oblast budeme nadále monitorovat.

V případě dotazů se prosím obraťte na daňový tým EY, se kterým pravidelně spolupracujete.

Autoři:

Lucie Říhová

Karel Hronek