Pilíř 2 iniciativy BEPS 2.0. – jak se počítá zisk?

V pokračování seriálu o iniciativě BEPS 2.0. – Pilíř 2 se tentokrát zaměříme na výpočet zisku nebo ztráty podle GloBE pravidel (Global Anti-Base Erosion rules) – směrnice EU hovoří o kvalifikovaném příjmu nebo ztrátě. Cílem článku není dát detailní postup na propočet zisku podle GloBE pravidel, protože pravidla jsou extrémně složitá (proto je v tomto článku tolikrát použito slovo např. či zejména), ale spíše upozornit na základní významné položky a pravidla.

Výchozím bodem je účetní zisk (nebo ztráta) subjektu za účetní období před konsolidačními úpravami vykázaný dle účetních standardů, podle kterých nejvyšší mateřská entita konsoliduje. Nejčastěji se v praxi bude jednat o Mezinárodní účetní standardy IFRS. Za určitých podmínek lze použít účetní zisk (či ztrátu) vykázaný dle jiného přijatelného účetního standardu, např. ČÚS, nicméně i tak bude nutné trvalé rozdíly vyplývající z použití jiného účetního standardu přesahující 1 mil. EUR upravit.

Účetní zisk nebo ztráta se upraví o specifické položky. Jedná se zejména o:

• náklady na daň,
• dividendy plynoucí z jiného než portfoliového podílu,
• kapitálové zisky či ztráty z jiných než portfoliových podílů (kapitálový zisk zahrnuje změnu reálné hodnoty či zisky či ztráty ze zcizení včetně souvisejících výnosů či nákladů),
• zisky či ztráty z přecenění majetku, budov a zařízení na reálnou hodnotu (včetně souvisejícího nákladu na daň) vykázané ve vlastním kapitálu,
• kurzové zisky či ztráty vyplývající ze změny směnného kurzu mezi funkční měnou pro účely účetnictví a funkční měnou pro účely daňového výkaznictví,
• tzv. zásadně nepřípustné náklady, např. nezákonné platby ve formě úplatků a nezákonných provizí, platby pokut či sankcí,
• změny ve vlastním kapitálu vyplývající z oprav chyb ve stanovení účetního zisku či ztráty v předchozích účetních obdobích či vyplývající ze změny účetní metody,
• určité penzijní náklady.

Další úpravy účetního zisku nebo ztráty mohou souviset např. s vnitroskupinovými převody majetku (zejména pokud nejsou sjednány v souladu s principy tržního odstupu nebo v souvislosti s reorganizací typu fúze) nebo s vnitroskupinovým financováním. V určitých případech nabízí Směrnice EU možnost volby režimu zahrnutí výnosů či příjmů do kvalifikovaného příjmu (např. v případě nákladů na odměny ve formě akcií a opcí). Navíc má každá z výše uvedených kategorií svoji vlastní definici, která může být odlišná od definice, kterou používáme pro daňové účely.

Účetní zisky nebo ztráty stálých provozoven jsou obecně alokovány do jurisdikcí, ve kterých je daná stálá provozovna umístěna – pro daňové účely standardní záležitost, pro účetní (IFRS) účely může být  zcela nová věc. Speciální pravidla se uplatní pro daňově transparentní entity v různých situacích. Když k tomu připočteme přechodná ustanovení, u kterých je např. potřeba monitorovat vnitroskupinové transakce po 30. listopadu 2021, bude výpočet kvalifikovaného příjmu náročný a výsledek může být překvapující. Možnost volby u některých položek vnese do celého procesu prvek velké nejistoty a nutnost správného rozhodnutí na základě přesných čísel a rozumných odhadů. 

Příště se zaměříme na výpočet tzv. zahrnutých daní, abychom si následně mohli spočítat efektivní sazbu daně. V případě dotazů se prosím obraťte na autora článku nebo daňový tým EY, se kterým pravidelně spolupracujete.

Autor:

Karel Hronek